損金算入できる役員退職金の上限額

過大役員退職給与の損金不算入

　役員退職金について、法人税法は、無制限に損金の額に算入することを認めているわけではありません。退職給与（法人税法上は「退職金」、「退職慰労金」ではなく、「退職給与」といいます）で、業績連動給与（法人税法34条5項参照）に該当しないものは、原則として、損金の額に算入できますが、不相当に高額である場合には、その不相当に高額である部分については損金の額に算入できません（法人税法34条2項および2項）。

　退職給与の額が不当に高額であるか否かは、①退職した役員の支給する法人の業務に従事した期間、②その退職の事情、③当該法人と同種の事業を営む法人でその事業規模が類似するものの役員に対する退職給与の支給状況等に照らして、判定します（法人税法施行令70条）。
　そして、課税実務では、③当該法人と同種の事業を営む法人でその事業規模が類似するものの役員に対する退職給与の支給状況を重視する傾向があります。

過大性はどのように判断されるか

功績倍率法

　課税実務において過大性を判断する基準として広く用いられているのが、下記に掲げる功績倍率法といわれる方法です。ただ、単純に最終月額報酬が計算の基礎とできるわけではなく、最終月額報酬のうち不当に高額な部分は、役員退職給与の適正額の算定上は除外されます。ですから、退職直前に合理的な論拠もなく最終月額報酬を上げたとしても、役員退職給与の適正額を算定するうえで、勘案されない可能性があります。

　同業類似法人は、①地域、②業種、③退職時期、④売上金額、⑤退職事由、⑥所得金額、⑦在籍年数などの各指標について、一定の基準を設け（たとえば、売上金額であれば、「倍半基準」といって、対象会社の売上の半分から2倍の会社に限って抽出することが多いようです）、その基準に合致した法人を抽出して選定します。同業類似法人がゼロの場合には、功績倍率が算定できませんので、そのような場合には、条件を緩和して、改めて同業類似法人の抽出作業を行うことになります。

　同業類似法人が複数存在する場合には、各法人の功績倍率を平均した数値を用いるのが通例です。同業類似法人の功績倍率のうちで最高値を用いた裁判例もありますが、多くの裁判例は平均によって個々の個性を捨象できるので合理的であるとして、最高値の採用に消極的です。

　問題は、納税者には、課税当局と同じように同業類似法人を抽出する手段がないということです。民間のデータベースで一定のデータを入手することは可能ですが、仮にそのようなデータを用いて功績倍率を算出したとしても、課税当局が算出した功績倍率を結果として上回れば、過大であると認定される可能性があります。

　また、一般的には、3倍の功績倍率が一応の目安だとされています。ただし、これまでの裁判例を見る限り、1.18倍を筆頭に、2倍に満たない功績倍率で適正退職給与額を算定した例も少なからず見受けられます。そのため、3倍であれば大丈夫と断言することができません。

1年当たり平均法

　功績倍率法以外にも、1年当たり平均法という方法も比較的広く利用されています。功績倍率法の場合、最終月額報酬を基準に算出するので、何らかの理由で最終月額報酬が低額となっている場合には、適正退職給与額も低額になってしまいます。そのような場合には、1年当たり平均法を利用することで、適正退職給与額が不当に低くなるのを避けることができます。

　ただ、1年当たり平均法についても、同業類似法人のデータが必要となるので、納税者が1年当たり平均法を利用することにも限界があります。

役員退職金の決め方

　結論としては、納税者が、課税当局の認定する役員退職給与の適正額を事前に把握することは困難です。そういった意味では、一定規模以上の額の役員退職金を支払うことには税務上のリスクが伴います。

　ただ、実際に役員退職給与として過大であると認定された裁判例を見ると、そもそも役員退職金の算定根拠が明確でなかったり（1.9倍の功績倍率が採用された事例）、複数のグループ法人から同時に役員退職金の支給を受けていたり（1.18倍の功績倍率が用いられた事例）、同業類似法人との比較以前の問題として、そもそも適正に算定されたものであるかにつき、疑義があるような事例が多いのも事実です。

　役員退職金の支給をして利益および純資産を圧縮し、株価を引き下げることで後継者に少ない税負担で自社株式を承継させる手法が広く利用されていますが、株価の引下げ効果から支給すべき役員退職金の額を逆算するというようなやり方ではなくて、本筋にもどって、役員の職務内容、貢献の程度に着目した、適正な役員退職金の支給制度を構築しておくことが重要ではないでしょうか。