固定資産税の実務上のポイント（6）- 固定資産の評価額が違法となるのはどのような場合か？（中編）

はじめに

　「固定資産税の実務上のポイント（5）- 固定資産の評価額が違法となるのはどのような場合か？（前編）」では、自治体による固定資産の登録価格（＝評価額）の違法性を判断する際の枠組みについて解説しました。この判断枠組みを念頭に置きつつ、固定資産の評価額が争われた判例を分析すると、固定資産の評価額が違法となる事例はいくつかに類型化できることがわかります。そこで、今回は、固定資産の評価額が違法となる事例②と③について、参考となる裁判例をとりあげつつ、解説します。なお、類型化の方法については正解があるわけではなく、今回、解説した以外の整理の仕方も考えられます。

登録価格が違法となる事例②（評価要綱を正しく適用した価格を超える場合）

「評価要綱」とは

　固定資産評価基準は、全国一律の統一的な評価基準としてすべての自治体に適用されますが、地域の実情に応じて各自治体がこれを補正することも許容されています。これを「所要の補正」といいます。土地についても家屋についても「所要の補正」があります（固定資産評価基準第1章第3節二（一）4、同第2章第1節六1）。

　土地の「所要の補正」としては、土地の固定資産評価基準の附表で定められている補正率の数値の補正や固定資産評価基準では定められていない個別的な土地の減額要因に関する定めがあげられます（「固定資産税の実務上のポイント（3）- 土地の評価方法とは？宅地を中心に」をご参照）。

　家屋の「所要の補正」としては、家屋の固定資産評価基準の評点基準表で定められている標準評点数の数値の補正や固定資産評価基準では定められていない資材や設備の標準評点数に関する定めがあげられます。

　そして、各自治体の「所要の補正」の内容は、「〇〇市土地評価要綱」や「〇〇市家屋評価事務取扱要領」といった行政内部の規則に定められます（以下では、単に「評価要綱」といいます）。このように、「評価要綱」とは、各自治体が「所要の補正」等の固定資産の評価方法について定める行政内部の規則であり、講学上は「行政規則」にあたります。評価要綱は、行政内部の規則という性質を有するため、一般に公開していない自治体もありますが、これをウェブ上で公開している自治体もあります。

　なお、評価要綱には、「所要の補正」以外の固定資産の評価方法についても定められるため、「評価要綱」＝「所要の補正」というわけではありません。

評価要綱を正しく適用した価格を超える場合とは

　上記のとおり、土地、家屋のそれぞれについて「所要の補正」があります。
　各自治体は、「所要の補正」として土地の評価要綱に以下のような個別的な減額要因を定めることがあります。

　たとえば、評価要綱では、「所要の補正」として、道路との高低差が一定以上の土地について一定の減額を定めていたものの、自治体が土地の評価を行う際、この減額要因を見落としてしまうことがあります。この場合、その土地は本来の評価額よりも過大に評価されています。

　もっとも、この場合、自治体は、直接的には、評価要綱という行政内部の規則（行政規則）に反したにすぎません。そして、行政規則は、「法」ではありませんので、これに反することが「違法」となるかが問題となります。

　評価要綱中、固定資産評価基準の「所要の補正」を具体化した定めの適用にミスがあれば、それは固定資産評価基準の定める「所要の補正」にミスがあるということを意味します。そして、最高裁平成25年7月12日判決・裁判所ウェブサイトによれば、固定資産評価基準に反し、その結果、本来あるべき価格よりも過大に評価された場合は、違法となります。したがって、評価要綱中、「所要の補正」を具体化した定めの適用にミスがあり、その結果、これを正しく適用した価格を超える場合は、固定資産評価基準の「所要の補正」に反するものとして、自治体の評価額は違法となります。

参考判例（横浜地裁平成18年5月17日判決・最高裁ウェブサイト）

　横浜地裁平成18年5月17日判決は、評価要綱と固定資産評価基準の関係性について判示しており、実務上、参考になります。

（1）事案の概要

　鎌倉市長は、本件土地の評価を行う際、固定資産評価基準の定める「がけ地補正」及び鎌倉市の評価要綱の定める「道路高低差補正」を適用しませんでした。本件土地の所有者らは、鎌倉市長がこれらの補正を適用せずに本件土地を評価したことは違法であるとして、鎌倉市に対し、国家賠償法に基づき、損害賠償を請求しました。

（2）裁判所の判断

　裁判所は、以下のとおり、市長は、特別の事情のない限り、固定資産評価基準とこれを補正、補完する評価要綱に拘束されるため、漫然とこれに反する評価を行った場合には、国家賠償法上、違法になると判断しました。なお、裁判所は鎌倉市長の本件土地の評価を違法と判断し、所有者らの請求を認容しました。

小括

　評価要綱は、行政内部の規則にすぎませんが、行政内部の規則であるからといって行政が固定資産の評価を行う際にその適用の有無、適用の範囲を自らの裁量で決めてよいわけではありません。仮にそのようなことが許されれば、課税の公平性をはかることができないためです。「侵害規範の適用の場面では行政の裁量は否定ないし制約される」という行政法の根本的な考え方が本事案の裁判所の判断にも表れているといえます。

登録価格が違法となる事例③（自治体の評価要綱が不当な場合）

自治体の評価要綱が不当な場合とは

　各自治体は、土地、家屋の固定資産評価基準の「所要の補正」として、地域の実情に応じて独自の評価方法を評価要綱に定めることがあります。しかし、自治体の評価が固定資産評価基準に反して行われ、その結果、本来あるべき価格よりも過大に評価された場合にはその評価は違法となります（最高裁平成25年7月12日判決・裁判所ウェブサイト）。したがって、自治体が独自に定める評価方法が固定資産評価基準に照らして不合理であり、その結果、本来あるべき価格を超える場合には自治体の評価は違法となります。

　筆者は、日常的に自治体との間で固定資産の評価額に関し交渉を行っていますが、自治体担当者からは、「当市は当市の評価要綱を遵守して評価を行っていますので、何ら問題ありません」との回答を受けることがあります。しかし、評価要綱を遵守していれば問題がないというわけではなく、問題となるのはあくまで自治体の評価が固定資産評価基準に沿ったものかどうかです。評価要綱は「法」ではなく、行政規則にすぎないため、これを遵守したとしても違法になりうるという点には注意が必要です。

　前述の登録価格が違法になる事例②「評価要綱を正しく適用した価格を超える場合」と、この事例③「自治体の評価要綱が不当な場合」の区別ですが、前者は評価要綱そのものには問題はないもののその適用に誤りがある場合であり、後者は評価要綱そのものに問題がある場合です。

参考判例（大阪地裁平成29年12月19日判決・裁判所ウェブサイト、大阪高裁平成30年10月25日判決・裁判所ウェブサイト、最高裁令和元年12月17日判決）

（1）事案の概要

　本件家屋の所有者は、大阪市による本件家屋の評価が違法であるとして国家賠償法に基づき、損害賠償を請求しました。本件では、大阪市の本件家屋の評価に関し、さまざまな点が争点となっていますが、本稿と関係する争点は、大阪市が評価要綱で定める「PHC杭」の評価方法が固定資産評価基準に照らして不合理かどうかです。

　本件家屋の新築時の評価の際に適用された平成9年度固定資産評価基準では、「既製杭」の評価方法について次のとおり定めていました。

　他方で大阪市の評価要綱では、「既製杭」にあたる「PHC杭」の評価方法について次のとおり定めていました。

　そして、大阪市は、本件家屋に使用された「PHC杭」の評価額を、「標準評点数28,500 × 41（本）× 8.64」と計算しました。
　本件家屋の所有者は、上記計算式のうち「8.64」という数値は、固定資産評価基準の定める計算式では「増点補正率」にあたるところ、「増点補正率」の最高限度は5.00である、そのため、大阪市の評価は違法であると主張しました。

（2）裁判所の判断

　裁判所は、固定資産評価基準の定める評価方法と大阪市が評価要綱で定めるPHC杭の評価方法のそれぞれについて、上記事案の概要で述べたとおり認定したうえで、本件家屋の所有者の主張を認め、所有者の請求を認容しました。なお、この第1審の判断は、控訴審、上告審でも維持されています。

小括

　自治体は、評価要綱に基づいて自治体内に所在する多数の固定資産の評価を行っています。そのため、評価要綱に定める評価方法が固定資産評価基準に照らし不合理であった場合、その影響は非常に広範なものとなります。大阪市の本事案においても、大阪市のPHC杭の評価方法が固定資産評価基準に反するものとして違法と判断されたため、大阪市はこの評価方法で評価を行っていた家屋約5,000棟を対象に過去20年にわたって過大に徴収していた固定資産税相当額約42億円を納税者に返還することになりました（2022年4月22日付大阪市「固定資産（家屋）の既製杭の評価見直しにかかる減額相当分の還付・返還状況について」）。

　本事案で原告であった納税者に返還された金額はそこまで多額であったわけではありません。しかし、原告が費用と時間をかけて大阪市の判断を争ったことで原告以外の納税者も過去20年に遡ってその経済的損害の補填がなされました。この点でも本事案は実務上、大変意義あるものと評価できます。

まとめ

　今回解説をした事例②と事例③を踏まえると、納税者が自治体による固定資産の評価の適正性を検討する際は、「自治体の評価はその評価要綱に沿ったものかどうか」という点と「自治体の評価要綱は固定資産評価基準に照らし合理的なものかどうか」という点が着眼点になるといえます。そして、前者は個別の納税者に対する評価要綱の適用が問題となりますので、その適用が是正された場合でも個別事案の解決にとどまりますが、後者は評価要綱そのものが問題となりますので、仮に評価要綱が不合理とされれば、その評価要綱が適用される全事案が一体的に解決されます。

　次回は、自治体の固定資産の登録価格が違法となる事例④について解説します。